Daňové dopady ukončení podnikatelské činnosti (provozu veterinární praxe)

Daňové dopady ukončení podnikatelské činnosti

(provozu veterinární praxe)

Zatímco zahájení podnikání bývá zpravidla spojováno s mnoha optimistickými nadějemi, při jeho ukončení jde poplatníkům především o to, vypořádat se co nejefektivněji a s co nejmenší administrativní zátěží, se svými daňovými povinnostmi.

Problematiku řeší § 23 odst. 8 zákona 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů, který lze pro poplatníka, fyzickou osobu, která vede daňovou evidenci, interpretovat zhruba následovně:

rozdíl mezi příjmy a výdaji, z něhož se vychází pro zjištění základu daně pro zdaňovací období předcházející dni ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti se upraví u poplatníků pokud vedou daňovou evidenci o

– výši pohledávek a závazků s výjimkou přijatých zaplacených záloh

– cenu nespotřebovaných zásob

– zůstatky vytvořených rezerv,

přitom nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení podnikatelské činnosti nebo jiné samostatné výdělečné činnosti. Do základu daně se zahrne při dalším prodeji nespotřebovaných zásob již zahrnutých do základu daně pouze rozdíl, o který převyšuje cena, za kterou byly nespotřebované zásoby prodány, cenu nespotřebovaných zásob zahrnutých do základu daně.

Tento již selektovaný text zákona je nutno dále podrobněji vysvětlit, případně přiblížit na konkrétních příkladech.

Pohledávky:

Poplatník je dle zákona o daních z příjmů povinen upravit (povýšit) základ daně o výši pohledávek. Lze samozřejmě dovodit, že se základ daně nepovyšuje o takové pohledávky, které sami o sobě nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob.

Poznámka: U privátního veterinárního lékaře se bude zpravidla jednat především o pohledávky za zemědělskými organizacemi (ke dni ukončení podnikání dosud nezaplacené faktury za provedené veterinární úkony).

Může se však jednat i o pohledávku za prodávanou praxi.

Závazky:

Zákon umožňuje poplatníkovi snížit základ daně, o ke dni ukončení podnikatelské činnosti dosud neuhrazené závazky. Jedná se samozřejmě – stejně jako u pohledávek – pouze o takové závazky, jejichž úhrada by byla daňově uznatelným výdajem.

Poznámka: U privátního veterinárního lékaře se bude zpravidla jednat o závazek za nevyplacené mzdy zaměstnancům, případně o další drobné závazky. Např. ke dni ukončení podnikatelské činnosti dosud neuhrazené poplatky za odběr energií, telefonní poplatky apod., přičemž úhrada nebyla ani nemohla být provedena, protože ještě nebylo k dispozici ani vyúčtování.

Z uvedeného je zřejmé, že v naprosté většině případů budou pohledávky výrazně převyšovat závazky. Jinými slovy základ daně se v konečném výsledku zvýší.

Zálohy:

U poplatníků vedoucí daňovou evidenci nebudou ani přijaté a zaplacené zálohy vstupovat do úprav základu daně. Důvod je zřejmý, v daňové evidenci vzniká daňový výdaj okamžikem uhrazení závazku a příjem inkasem pohledávky, ať již v hotovosti nebo připsáním na bankovní účet. Zaplacené či přijaté zálohy jsou již tedy v základu daně obsaženy.

Poznámka: U privátních veterinárních lékařů se může zpravidla jednat o částečné úhrady od zemědělských organizací na straně příjmů a na straně výdajů o zaplacené zálohy na energie apod.

Nespotřebované zásoby:

Zákon požaduje, aby poplatník zvýšil rozdíl mezi příjmy a výdaji (daňový základ) o cenu nespotřebovaných zásob. Úplatně pořízené zásoby se oceňují pořizovacími cenami, zásoby pořízené ve vlastní režii (u provozovatelů privátních veterinárních praxí patrně nebude připadat v úvahu) vlastními náklady.

Poznámka.

Pokud dojde k prodeji veterinární praxe formou prodeje podniku, pak kategorie nespotřebovaných zásob ke dni ukončení podnikání nebude existovat.

Nespotřebované zásoby budou v rámci prodeje podniku převzaty novým provozovatelem veterinární praxe a jejich hodnota bude promítnuta do výsledné ceny prodávané praxe.

Prodej nespotřebovaných zásob:

Ukončením podnikatelské činnosti dochází k vyřazení zásob z obchodního majetku. Pokud by poplatník tyto již z obchodního majetku vyřazené nespotřebované zásoby prodal do pěti let od ukončení podnikatelské činnosti, byl by jeho zdanitelným příjmem pouze rozdíl, o který by cena prodaných zásob převýšila hodnotu, v níž byly tyto zásoby zahrnuty do základu daně. Jednalo by se o příjem dle §10 zákona o daních z příjmů.

Poznámka.

V případě prodeje veterinární praxe formou prodeje podniku, by se tento případ neměl vyskytnout z důvodů popsaných v předchozí poznámce. Může však připadat v úvahu jiná situace. Před prodejem ordinace veterinární lékař vyřadí z obchodního majetku např. notebook. Po roce se jej rozhodne prodat. Bude se jednat o zdanitelný příjem dle § 10 zákona o daních z příjmů, a proti tomuto příjmu nebude možno uplatnit žádný daňový výdaj.

Tuto situaci uvádím pouze pro úplnost s upozorněním, že se tento případ nepromítne do daňového přiznání za zdaňovací období, v němž byla podnikatelská činnost ukončena.

Zůstatky vytvořených rezerv:

Ustanovení zákona má na mysli zůstatky vytvořených rezerv dle zákona ČNR č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů ve znění pozdějších předpisů. V případě ukončení činnosti je poplatník povinen upravit (zvýšit) základ daně o zůstatek těchto rezerv.

Poznámka:

V případě privátního veterinárního lékaře se zpravidla tato kategorie nebude vyskytovat, ale nelze ji ani vyloučit. Mohlo by se teoreticky jednat o vytvořené rezervy na opravy hmotného majetku zařazeného do obchodního majetku poplatníka – budovu, ve které byla veterinární praxe provozována.

Nájemné u finančního pronájmu (leasing):

Zákon vyžaduje, aby nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí pronajaté věci, bylo zahrnuto do základu daně pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení podnikatelské činnosti.

Poznámka.

Privátní veterinární lékaři zpravidla plánují ukončení svých podnikatelských aktivit poměrně dlouho dopředu. Převod praxe proto realizují většinou za situace, kdy jsou jednotlivé leasingy již plně splaceny. Nelze však vyloučit případy nepředvídaného ukončení podnikání např. ze zdravotních důvodů, případně že leasing splacen není. Jak v tomto případě postupovat, ozřejmuje následující příklad.

Příklad.

Provozovatel veterinární praxe uzavřel 1. 3. 2005 leasingovou smlouvu na osobní automobil za následujících podmínek. Doba nájmu 36 měsíců, první zvýšená splátky nájemného činila 100 000 Kč, běžná měsíční leasingová splátka 10 000 Kč a celková cena 460 000 Kč včetně DPH. Veterinární lékař není plátcem DPH. Svoji podnikatelskou činnost se rozhodl ukončit k 30. 6. 2006 a nájemné bude nadále splácet jako soukromá osoba.

Výpočet částky, kterou lze uplatnit do daňově uznatelných výdajů:

460 000 : 36 = 12 778 Kč

12 778 x 6 = 76 668 Kč

Veterinární lékař může v tomto konkrétním případě uplatnit do daňových výdajů za zdaňovací období roku 2006, tj. roku ukončení podnikatelské činnosti, částku nájemného ve výši 76 668 Kč.

Termín pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Daňové přiznání za zdaňovací období od 1. 1. 2006 do 30. 6. 2006 musí být podáno v termínu do 31. 3. 2007, případně do 30. 6. 2007, využije-li služeb daňového poradce, který zpracuje a podá správci daně daňové přiznání za poplatníka na základě udělené plné moci. Příslušná plná moc k zastupování musí být podána správci daně nejpozději do 31. 3. 2007.

Ing. František Elis
daňový poradce č. 0056